收入，既是企业主要财务指标利润的基础，又是企业的主要资金来源，也是评价企业核心盈利质量的重要指数，所以在虚假的企业财务报表中收入的舞弊占有相当高的比例。在审计工作中，对收入的审计是整个审计工作的重点，审计人员需要了解企业所处的外部环境、行业状况，内部审计、内部控制情况；内部控制是否可信，管理层是否在内部控制之上；以及企业惯用的收入舞弊方法，并采取相应的审计策略。  　　一、收入舞弊的动机

（一）收入舞弊的目的

企业进行收入舞弊的目的有：

第一，偷逃和骗取税款，获得最大收益。企业有意不记、少记收入来少交或不交税款。这种情况在自己经营小企业中比较常见。

第二，为企业以后的发展制造有利情况，常常是在一些想要上市或根据成绩进行评比的企业。他们通常隐藏收入以降低基数。

第三，迎合市场和特定的监管要求。

第四，以业绩为基础的人会以此来获取私人报酬。如个人工资与单位的发展成绩相关，这样管理层为了得到更多的工资而故意使收入增加。

（二）收入舞弊的两种情况

收入舞弊的手法不外乎两种情况：一种是虚增收入，一种就是虚减收入。虚增收入是指企业特别是上市公司在由于一定压力的情况下通过各种不合法手段来虚增收入。目的在于提高成绩来迎合相关法律法规的规定，尤其是上市公司，为了平稳股价，达到证监会对财务指标的强硬要求，在实质上没赚钱的情况下，有很强的欲望通过虚增收入来提高成绩。虚减收入是在特殊情况中，为了使营业收入少于实际数目，不遵守有关规定的要求，采取多计提、多摊销、多计花费和将本不应该现在计提的收入延缓入账时间或不计账等行为来减少收入。

二、收入舞弊手法

（一）伪造收入

伪造收入是指通过虚构交易事实，据以确认收入。这种欺诈行为对行业的危害性非常大，也是企业在操作利润时最简单、结果最好的作弊行为。有的企业可以从原材料购进到生产产品、发运货物等开始进行虚构，伪造出一些原始凭证和单子，然后严谨遵守会计准则来填写记账凭证、登明细账、登总账、编写报表、公布会计成果。在没有物品流动和金钱流动的时候故意说有交易，这可能是最古老和简单的虚构收入手法。凭空捏造出一个购货方，然后虚假的制造出一系列的票据，这样就可以自然而然的进行记账，增加收入。有的企业则以真实客户为基础，虚拟交易。与真实客户假装进行经济往来与以前销售过程一样，包括假装开出订单、销货合同、产品出库单据、运货证明、开出发票等。与以前有过交易的客户假装进行经济往来，是自己的营业收入有了很大的提高，到以后再按退货处理或开出增值税专用发票，减少税负的同时使收入得到提高。

（二）提前确认收入

1.委托销售中提前确认收入。委托别人进行销货的情况下，委托方把需要销售商品发给受托方，但商品仍然归委托者所有，由受托方来出卖这批货物。在这样的情况下，商品依然记在委托方的账上，在发出货物时委托方不能把此记为营业收入，需要等受托方将货物卖出后才能根据销售情况确认营业收入并结转营业成本。如果在委托方只是把货物发给受托方而受托方没有实际出卖货物时，委托方就不能确认收入。

2.递延收入提前确认收入。一般情况下，提供劳务型项目是在劳动者服务前先收取大部分款项，在将来的一定期间内进行服务或劳动。会计准则规定，这种劳务型项目收取的款项应该作为递延收入，也就是说在收到钱时作为一项债务或以后期间的收入来处理，等劳动或服务完成后再将这些钱确认为劳务收入。然而，许多公司经常在收到钱时直接确认为收入，这是一种错误的记账手法，有作弊嫌疑。尤其是那些收到钱立马计入收入的企业，其作弊的嫌疑会更大。

（三）非营业收入营业化 

1.投资收益营业化。投资收益属于企业投资活动引起的现金流量，而不是企业正常主营业务所创造的，真的表现企业是否获利有没有发展前途的是营业收入。投资收益和营业收入都会增加利润，但是他们的性质却迥然不同。投资者和管理层在分析企业发展前景时，一般只关注具有参考价值的营业收入，而基本上无视营业外收入的存在，因为后者具有偶然性和不稳定性。为了使企业从表面上看起来时一直获利的，部分上市公司的管理人员总是将投资收益通过不同的手段演化成为营业收入。

2.营业外收入营业化。营业外收入的营业化，把属于营业外收入的事项统统计入营业收入。营业外收入不能代表公司的核心竞争力和可持续发展能力。一家日常营业存在严重漏洞的公司，只是依赖不经常性的营业外收入是不容易持续经营下去的。理性的投资者不再只关注公司表面的虚假繁荣，他们更希望深入探究公司的实际内部情况，看到公司业绩的真实面目，在这样情况下营业外收入显示的利润根本过不了关。将营业外收入通过不同的不合理手法演化成营业收入成为许多公司的常常用的作弊手段，接着不同的作弊手法出现了，比如将处罚收入、捐赠收入直接伪装为营业收入。  

3.其他收入不入账形成小金库。有些企业把一些对方不索要发票的买卖事项及营业外取得的款项和其他交易事项取得货款不入账，形成自己的小金库。做法有：

第一，截留、隐藏部分主营业务收入。如企业在销售过程中对于那些对方没有索要发票的业务中，企业就不把此作为销货情况来处理，而把这部分收入截下来作为小金库。

第二，截留、隐藏账外收入。如有些企业以其他部门领取原材料为借口，将这些假装领取的货物计到成本中，然后将这部分不合法货物卖出或得到的收入并不计入账户，形成小金库。

第三，截留、隐藏对外提供的各种服务和劳务收入。如对于那些收取现金的修理安装事项、进一步完善业务、或其他劳务型项目等，很容易成为其作弊的对象。 

三、收入舞弊审计策略

（一）实施控制测试

可以信赖的内部控制能够有效地降低失误和作弊发生的几率，当被审计单位的内部控制可信时，其记录的销售货物情况才可以参考，所以注册会计师在确定具体的针对收入作弊行为的策略后，还应清楚企业的重要部分是否被管理层重视。比如在开出发票时，有没有根据销售合同、发运情况、对方单位实况进行开具，开出后有没有一个人认真检查。销售业务发生后，在记录时有没有根据真实的装货运货单据和售货票据，开出的售货发票的编号连不连续，有没有对售货票据中的数量、金额一个人进行认真核对，记录销货人员与处理销货人员有没有职位分离。

（二）实施实质性程序

审计人员应对审计过程的各个阶段不断地了解和评估重大错报风险，针对所有重大的销货交易、收入余额、列报设计和实施实质性程序，尤其当控制环境存在缺陷时，更主要依赖实质性审计程序获取审计证据。

1.查明营业收入的确认原则、方法

查明营业收入的确认原则、方法。查明收入确认原则有没有与会计准则和规定的收入确认条件相一致，是否在正确的期间记录；对那些定期的、不经常性的收入要格外重视，查看符不符合收入确认条件，假如不正确，注册会计师在工作时应更深一步查找作弊的方面。

2.实施分析程序

从注册会计师审计工作的开始到结束一直存在的一种方法是分析程序，它对数值之间的比值进行查看，来发现数据比值间的不正常情况和科目的不正常变化。可以对销售货物毛利率、售货收入的增长率、销售货物获得利润率、应收账款周转率等比值来研究，将主营业务收入进行前后期对比，对与企业深度相关产品的毛利率、经常往来客户的销售额及产品毛利率进行前后期对比，如果对比结果相差较大，应该把这作为重度作弊案件，分析后制定有效地的应对方式，来查明其不合理的地方。主营业务收入的重大错报风险较高时，审计人员应从更细的数据层面上实施实质性分析程序，如按月份和产品比较当期与以往的营业收入。

3.实施主营业务收入的截止测试

营业收入截止测试的基础是企业的收入确认原则。截止性测试的主要成果在于查看开出票据的时间、记账时间、发送商品时间或提供服务时间三者有没有在同一期间。从报表日前后几天的账本内容追查到记账凭证，查看开出票据的存根与发送货物凭证来查看已入账收入是不是在同一期间，而且在发票中能够看出有没有多计或少计收入。查看被审计单位有没有少计收入通常采用这两种方法：

一是抽出几张报表日前后开的售货发票存根，进一步追查到发运货物凭证和记账情况，看看有没有存在收入没有入账情况；

二是抽出几张报表日前后的发出并运输货物凭证，然后与发票存根和账本数值进行比较，看看有没有少记。

此外，企业多计的收入往往在其后表现为销售退回。因此应特别注意资产负债表日后有没有金额较多的退货情况，以求得考察期售货金额记录的可信性。