会计造假问题在日常生活中并不鲜见，其产生主要是因为会计信息提供者与使用者之间利益不一致，信息不对称。一般而言，企业经营者对本企业会计信息的掌握最为准确、全面和及时，而其他的包括债权人、投资者、供应商等在内的外部信息使用者只能通过直接或间接方式来获取企业的会计信息。这就使得经营者可能以提供虚假会计信息的方式来损害其他信息使用者的利益，而使自己从中获利。 

另外，不容忽视的不完善的制度也给会计造假提供了环境和条件。《会计法》、《公司法》、《证券法》等法律法规都从不同角度为会计信息的披露作了规定，但是对什么是虚假会计信息、怎样界定信息失真的程度，法律法规的规定不甚明朗，这样，漏洞的存在就为会计造假大开了方便之门。  

常见的会计造假手段有销售造假、资产造假、滥用会计政策及会计估计等。企业一般通过虚增收入、虚假的时间差异、隐瞒负债和费用、虚假披露以及资产计价舞弊等五种非法手段来提高企业价值。

存货项目因其种类繁多，收发频繁，经历采购、入库、保管、领用等一系列生产经营过程，并且具有流动性强、计价方法多样等特点，导致存货的高估构成了资产计价舞弊的主要部分。  

根据现行会计制度，存货既可以采用实际成本法计价也可以采用计划成本法计价，实际成本计价法又可以选择先进先出法、加权平均法、移动加权平均法、个别计价法等。企业会出于虚增资产或虚增利润的需要而选择不同的计价方法。另外不诚实的企业也会利用以下几种方法的组合来进行存货造假：

一、主要存货造假方法

1.虚构存货

对实际并不存在的存货项目编造各种虚假资料，如伪造存货装运单据、验收报告以及采购订单，从而虚增存货价值。因为对这些伪造的材料进行有效识别存在一定的困难，因此审计人员往往通过其他的途径来证实存货的存在与估价。 

2.操纵存货的盘点

假如被审计单位在审计期间收到了一大批货物，然后将所有与之相关的验收单据、发票等隐藏起来，并将这批货物混入实际盘点的存货中，希望借此张冠李戴来蒙骗审计人员。显然，存货的价值就被高估了，同时相同金额的负债被低估了。 

3.错误的存货资本化

错误的存货资本化主要是指在产成品项目中，审计人员应该对生产过程中的有关人员进行访谈，以获取归入存货成本的费用收集与分配过程是否适当的信息。

二、案例分享

在此，特别分享美国法尔莫公司存货舞弊的案例，欢迎交流。

美国俄亥俄州法尔莫公司曾经拥有300家连锁店，主营药品，米奇・莫纳斯是公司董事长。起初，莫纳斯设法获得了位于俄亥俄州阳土敦市的一家药店，在随后的10年中他又收购了另外299家药店，从而组建了全国连锁的法尔莫公司。然而，一切辉煌都是建立在资产造假未检查出来的存货高估和虚假利润的基础上，历时十年，至少引起5亿美元损失的财务舞弊，最终导致了莫纳斯及其公司的破产。为其审计的会计师事务所在民事诉讼中损失了3亿美元，公司财务总监被判33个月的监禁，莫纳斯本人被判入狱5年。 

自获得第一家药店开始，莫纳斯就梦想着把他的小店发展成一个庞大的药品帝国。在莫纳斯的强大压力下，公司财务总监卷入了这起舞弊案件。

公司保持了两套账簿，一套用以应付注册会计师的审计，一套反映糟糕的现实。莫纳斯将所有的损失归入一个所谓的“水桶账户”，然后再将该账户的金额通过虚增存货的方式重新分配到公司的数百家成员药店中。

他们仿造购货单据、制造增加存货并减少销售成本的虚假记账凭证、确认购货却不同时确认负债、多计或加倍计算存货的数量，把实际上并不盈利且未经审计的药店报表拿来，为其加上并不存在的存货和利润。

法尔莫公司之所以虚增存货，是因为注册会计师只对300家药店中的4家进行存货监盘，并且会提前数月通知检查哪几家药店。公司随之将那4家药店堆满实物存货，把那部分虚增分配到其余的296家药店。  

法尔莫存货造假案件给我们敲响了警钟。

存货审计重要且复杂，使得存货的舞弊并不能仅凭简单的监盘就可查出。因此审计人员必须执行分析程序，多维度地看待财务数据，以最大可能地发现有关的舞弊行为。审计人员要推测被审计单位为什么要舞弊，即管理当局舞弊的动机，还有管理当局舞弊的机会和舞弊的迹象。法尔莫公司正是由于面临亏损的压力以及莫纳斯急欲筹资扩张的欲望，才铤而走险走上了造假的不归路。

分析性程序是弥补盘点程序局限性的有利武器。

通过对被审计单位提供的各种具有内在勾稽关系的财务数据进行对比分析，有助于发现重大的舞弊行为。如果对存货造假，就会使有些项目出现异常，因而对存货与销售收入、总资产、运输成本等项目进行比例和趋势分析，并对异常项目进行追查，极有可能揭示出重大的舞弊行为。

审计人员本来应该针对存货的特殊性设计特别的抽查或详查程序，尽量避免对性质完全不同的存货采用相同的盘点程序，尤其重要的是，任何负责的、具有独立性的会计事务所都不能提前通知被审计单位盘点的存货种类、时间、地点甚至计划。

在本案例中，注册会计师事实上就过于“信任”法尔莫公司，提前数月就通知公司存货的盘点计划，给予法尔莫公司充足的时间来填满即将被抽查的药店的实物存货，这样简简单单甚至毫不负责的处理才使得莫纳斯等人有了可乘之机。

随着科学技术水平的提高，被审计单位的舞弊水平也在不断提高，舞弊已扩展到了有预谋、有组织的技术造假，造假的范围也进一步扩大，从单纯的账簿造假转向了从传票到报表的全面会计资料的造假。因此，注册会计师也必须要与时俱进地不断提高自身查处舞弊的能力，只有这样才能减少审计失败的发生和诉讼的风险。

附：存货舞弊审计应对策略（ 刘媛 / 文）

所有审计失败的例子都告诉我们：严格执行审计程序是审计工作中所必要的。所以，就存货审计而言，审计人员应该严格执行以下审计程序：

1.内部控制符合性测试

通过调查初步了解被审计单位内部控制的设计以及是否得到有效执行，在此基础上，通过执行符合性测试程序取得证实控制风险初步评估水平的充分证据，以便确定内部控制设计和运行的有效性并证明所选审计策略的恰当性。  

2.存货盘点

审计人员必须合理、周密地安排盘点计划并谨慎地予以执行，盘点的时间应尽量接近年终结账日。

3.存货截止测试

存货正确截止的关键在于存货实物纳入盘点的时间与存货入账时间都处于同一会计期间。这种方法的要点是解决存货及其相应的会计科目是否一并计入当期的会计报表中，否则会出现夸大期末存货，虚列当期损益的情况。

4.存货计价测试

在进行存货计价审计时，如果企业对存货采用成本和可变现净值孰低的方法计价，审计人员应当充分关注企业对存货可变现净值的确定和存货跌价准备金的计提。应当按照企业存货的残次品和市场价格的实际情况部分或全部计提存货跌价准备。由于存货造假会使有些项目出现异常，因而对存货与销售收入、总资产、运输成本等项目进行比例和趋势分析，并对那些异常的项目进行追查，就很可能揭示出重大的舞弊。另外，还可以将财务报表与报表附注、财务状况说明书、税务报告以及其他类似的文件相互核对以尽可能降低审计风险。 

5.重要性原则的适当利用

重要性原则是审计工作中一个重要原则，对于资产负债表中占重要比例的项目，注册会计师必须特别予以关注，应实行特别的详查方法。

6.对审计人员进行专职培训，以提升识别资产舞弊的能力

通为能够胜任专业工作，审计人员必须不断接受专职培训来提升自身查处舞弊的能力。